Бухгалтерский учет при упрощенной системе налогообложения

30.09.2009

Бухгалтерский учет при упрощенной системе налогообложения

Организация применяет упрощенную систему налогообложения. Обязана ли она вести бухгалтерский учет, составлять и представлять бухгалтерскую отчетность? Ответам на эти вопросы посвящена настоящая статья.

Смотрите подробнее: Ведение бухгалтерского учёта УСН

Упрощенная система налогообложения (УСН) является одним из специальных налоговых режимов, предусмотренных Налоговым кодексом РФ. Эта система привлекательна для организаций, которые вправе ее применять, в первую очередь тем, что предусматривает освобождение от уплаты налога на прибыль ­организаций, налога на имущество организаций и единого социального налога. Кроме того, организации, применяющие УСН, не признаются плательщиками налога на добавленную стоимость по операциям реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав.

В части бухгалтерского учета таким организациям также предоставляются "льготы". Так, Федеральным законом "О бухгалтерском учете" организации, перешедшие на УСН, освобождаются от обязанности вести бухгалтерский учет. Исключением являются основные средства и нематериальные активы, бухгалтерский учет которых "упрощенцы" должны вести в полном объеме в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете.

Многие организации расценивают право на "льготу" в буквальном смысле и отказываются от ведения бухгалтерского учета, тем самым фактически нарушая другие законодательные и нормативные акты.

Как правило, хозяйствующие субъекты, перешедшие или собирающиеся перейти на УСН, это организации, созданные в форме общества с ограниченной ответственностью или акционерного общества.

Их деятельность регулируется Федеральным законом "Об обществах с ограниченной ответственностью" и Федеральным законом "Об акционерных обществах" соответственно.

"Упрощенку" применяет ООО

В Федеральном законе "Об обществах с ограниченной ответственностью" (далее - Закон № 14-ФЗ) предусмотрено, что общество вправе ежеквартально, раз в полгода или раз в год принимать решение о распределении своей чистой прибыли (здесь и далее выделено автором) между участниками общества. Решение об определении части прибыли общества, распределяемой между участниками общества, принимается общим собранием участников общества.

При этом общество не вправе принимать решение о распределении своей прибыли между участниками общества, если на момент принятия решения стоимость чистых активов общества меньше его уставного капитала и резервного фонда или станет меньше их размера в результате принятия такого решения. Кроме того, общество не вправе выплачивать участникам общества прибыль, решение о распределении которой между участниками общества принято, если на момент выплаты стоимость чистых активов общества меньше его уставного капитала и резервного фонда или станет меньше их размера в результате выплаты.

Таким образом, право участников на получение доходов от участия в обществе с ограниченной ответственностью законодатель увязывает с необходимостью определить величину дохода, подлежащего распределению (чистую прибыль), а также проверить выполнение условий, при которых этот доход может быть распределен (выплачен) участникам (стоимость чистых активов).

Статья 46 Закона № 14-ФЗ регулирует условия совершения крупных сделок, совершаемых обществом с ограниченной ответственностью. Отнесение сделок общества к крупным законодатель увязывает с необходимостью формирования бухгалтерской отчетности и проверки, не превышает ли стоимость приобретаемого или отчуждаемого имущества 25% стоимости имущества общества. Как известно, в состав имущества, помимо основных средств и нематериальных активов, входят товары, запасы, готовая продукция и т. д.

Утверждение годовых отчетов и годовых бухгалтерских балансов относится к исключительной компетенции общего собрания участников общества. Для органа управления общества эта норма означает, что независимо от применяемой системы налогообложения общему собранию на утверждение должен быть представлен годовой бухгалтерский баланс.

"Упрощенку" применяет АО

На необходимость ведения бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в акционерных обществах независимо от применяемой системы налогообложения указывает ряд норм Федерального закона "Об акционерных обществах" (далее - Закон № 208-ФЗ).

Статья 88 данного закона называется "Бухгалтерский учет и финансовая отчетность общества". В ней, в частности, предусматривается, что общество обязано вести бухгалтерский учет и представлять финансовую отчетность в порядке, установленном настоящим федеральным законом и иными правовыми актами Российской Федерации. Заметим, что в приведенной норме нет оговорки типа "если иное не предусмотрено действующим законодательством". Более того, на исполнительный орган общества прямо возлагается ответственность за организацию, состояние и достоверность бухгалтерского учета в обществе, своевременное представление ежегодного отчета и другой финансовой отчетности в соответствующие органы, а также сведений о деятельности общества, представляемых акционерам, кредиторам и в средства массовой информации.

Тесная связь с бухгалтерским учетом прослеживается и в ряде положений гл. V "Дивиденды общества". Так, общество вправе по результатам первого квартала, полугодия, девяти месяцев финансового года и (или) по результатам финансового года принимать решения (объявлять) о выплате дивидендов по размещенным акциям. Источником выплаты дивидендов является прибыль общества после налогообложения (чистая прибыль общества). Чистая прибыль общества определяется по данным бухгалтерской отчетности общества.

При этом общество не вправе принимать решение (объявлять) о выплате дивидендов, если на день принятия такого решения стоимость чистых активов общества меньше его уставного капитала либо станет меньше их размера в результате принятия такого решения. Кроме того, общество не вправе выплачивать объявленные дивиденды по акциям, если на день выплаты стоимость чистых активов общества меньше суммы его уставного капитала либо станет меньше указанной суммы в результате выплаты дивидендов.

Таким образом, в обществах с ограниченной ответственностью право акционеров на получение дивидендов законодатель увязывает с необходимостью определить величину чистой прибыли по данным бухгалтерской отчетности, а также проверить выполнение условий, при которых чистая прибыль может быть направлена на выплату дивидендов (определить стоимость чистых активов).

Оценка имущества, средств в расчетах и других активов и пассивов акционерного общества производится с учетом требований положений по бухгалтерскому учету и других нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету согласно Порядку оценки стоимости чистых активов акционерных обществ, утвержденному приказом Минфина России и ФКЦБ России от 29.01.03 № 10н/03-6/пз. При этом под стоимостью чистых активов акционерного общества понимается величина, определяемая путем вычитания из суммы активов акционерного общества, принимаемых к расчету, суммы его пассивов, принимаемых к расчету. Другими словами, оценка стоимости чистых активов акционерного общества производится по данным бухгалтерской отчетности.

Поэтому организации, применяющие УСН и выплачивающие доходы в виде дивидендов, должны определять чистую прибыль и стоимость чистых активов в соответствии с правилами бухгалтерского учета, т. е. фактически обязаны вести бухгалтерский учет (письмо Минфина России от 11.03.04 № 04-02-05/3/19).

На данных бухгалтерского учета базируется и совершение крупных сделок в акционерных обществах. Порядку одобрения крупных сделок посвящена ст. 79 Закона № 208-ФЗ. В ней, в частности, установлено, что решение об одобрении крупной сделки с имуществом стоимостью от 25 до 50% балансовой стоимости активов общества принимается членами совета директоров (наблюдательного совета) общества, а с имуществом стоимостью более 50% балансовой стоимости активов общества - общим собранием акционеров.

Таким образом, квалификацию сделок в качестве крупных, а также порядок одобрения крупных сделок в акционерных обществах законодатель увязывает с необходимостью определения балансовой стоимости активов общества для ее сопоставления со стоимостью отчуждаемого (приобретаемого) имущества.

Утверждение годовых отчетов, годовой бухгалтерской отчетности, в том числе отчетов о прибылях и об убытках (счетов прибылей и убытков) общества, как и в обществах с ограниченной ответственностью, также относится к компетенции общего собрания акционеров в соответствии с подп. 11 п. 1 ст. 48 Закона № 208-ФЗ.

Для органа управления общества эта норма означает, что независимо от применяемой системы налогообложения общему собранию на утверждение должна быть представлена годовая бухгалтерская отчетность.

В Законе № 208-ФЗ не раскрывается, что понимается под годовой бухгалтерской отчетностью, в каком объеме такая отчетность должна быть представлена. По общим правилам ответ в этом случае следует искать в нормативных документах по бухгалтерскому учету.

Так, бухгалтерская отчетность согласно п. 4 ПБУ 4/99 - это единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета. Бухгалтерская отчетность состоит из бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках, приложений к ним. При этом в состав приложений, включаемых в годовую бухгалтерскую отчетность, входят: Отчет об изменениях капитала (ф. № 3), Отчет о движении денежных средств (ф. № 4) и Приложение к бухгалтерскому балансу (ф. № 5).

Таким образом, для того чтобы составить для акционеров годовую бухгалтерскую отчетность, акционерное общество вынуждено вести полноценный бухгалтерский учет всех хозяйственных операций.

Законом № 208-ФЗ предусмотрены случаи, когда общество обязано не только составлять, но и публиковать бухгалтерскую отчетность. Акционерные общества, включая закрытые, обязаны раскрывать информацию также в случае публичного размещения ими облигаций или иных ценных бумаг. В этом случае акционерные общества обязаны раскрывать годовую бухгалтерскую отчетность в соответствии с п. 8.1.1 "Положения о раскрытии информации эмитентами эмиссионных ценных бумаг" (утвержденного приказом Федеральной службы по финансовым рынкам от 10.10.06 № 06-117/пз-н).

Для каких целей еще необходим бухгалтерский учет?

Организации, применяющие УСН, также обязаны уплачивать взносы на обязательное социальное страхование, а также отчитываться перед Фондом социального страхования РФ по ф. 4-ФСС РФ.

Данные о расчетах по средствам Фонда приводятся в разделе III Расчетной ведомости ф. 4-ФСС РФ. В соответствии с Порядком заполнения Расчетной ведомости данные таблицы 10 "Расчеты по средствам обязательного социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" заполняются на основе записей в бухгалтерском учете страхователя по счету "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению". Более того, в правилах заполнения стр. 1 "Задолженность за страхователем на начало года", 9 "Задолженность за исполнительным органом Фонда на начало года", 14 "Задолженность за страхователем на конец отчетного периода" и 8 "Задолженность за исполнительным органом Фонда на конец отчетного периода" прямо указано, остатки по каким счетам бухгалтерского учета по состоянию на какую дату необходимо указывать при заполнении конкретной строки.

Примеры можно продолжить, но уже тех, которые приведены, должно быть достаточно, чтобы убедить сомневающихся в том, что фактически применение УСН не освобождает организации от ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности.

Совмещение бухгалтерского учета и учета доходов и расходов

Вместе с тем, "льготой", продекларированной в п. 3 ст. 4 Закона № 129-ФЗ, организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, все-таки могут воспользоваться. Она дает им право не представлять составленную бухгалтерскую отчетность в налоговый орган по месту постановки на учет и в территориальный орган Росстата. Это следует из подп. 5 п. 1 ст. 23 НК РФ, которым установлено, что налогоплательщики обязаны представлять по месту нахождения организации бухгалтерскую отчетность в соответствии с требованиями, установленными Федеральным законом "О бухгалтерском учете", за исключением случаев, когда организации в соответствии с указанным законом не обязаны вести бухгалтерский учет или освобождены от ведения бухгалтерского учета.

С тем, что у организаций, перешедших на УСН, отсутствует обязанность, предусмотренная ст. 13 Закона № 129-ФЗ, согласны и налоговые органы (письмо УФНС по г. Москве от 26.06.06 № 18-11/3/55757@).

На такие организации возложена другая обязанность - вести учет доходов и расходов в порядке, установленном главой 26.2 НК РФ. Основная особенность такого учета состоит в том, что доходы и расходы (при объекте налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов") учитываются кассовым методом. При этом расходы на приобретение товаров, материальные расходы учитываются для целей определения налоговой базы по специальным правилам (при выполнении ряда условий).

Таким образом, организациям, перешедшим на УСН, приходится вести бухгалтерский учет методом начисления и налоговый учет (учет доходов и расходов) кассовым методом.

Можно ли совместить эти два учета в единой системе, тем самым минимизировать расходы на ведение учета? Как показывает практика, такую задачу можно успешно решить за счет использования специальных программных продуктов автоматизации учета. Примером является программа "1С:Бухгалтерия 8", в которой предусмотрены средства для автоматизации учета как при общем режиме налогообложения, так и в случае применения специальных (УСН, ЕНВД) или смешанных (общий + ЕНВД, УСН + ЕНВД) режимов налогообложения. При этом, независимо от применяемой системы налогообложения, "первичным" является бухгалтерский учет.

Для учета особенностей налогообложения разработчики программы создали несколько интерфейсов, в которые включили работу только с теми сущностями, которые имеют прямое отношение к соответствующему налоговому режиму. При изменении режима налогообложения организации достаточно указать новые параметры учета, после чего продолжать вести учет в той же информационной базе.

Для вновь созданных организаций, принявших ­решение сразу перейти на УСН, а также организаций, которые раньше применяли другие программы автоматизации учета, выпущен отдельный продукт "1С:Упрощенка 8". Он представляет собой вариант базовой версии типовой конфигурации "Бухгалтерия предприятия" и предназначен для автоматизированного ведения бухгалтерского учета, обеспечивающего автоматическое ведение и формирование Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН.

Автор:  С. А. Харитонов, Финансовая академия при Правительстве РФ
Источник:  "Бухгалтерский учет" №02, 2009